TEMA 5 OFICINA LIQUIDADORA

Tratamiento del usufructo en el impuesto.-. La regulación del ISD (arts. 26 de la LISD y 49 y 50 del RISD) considera al usufructo desde la perspectiva del desplazamiento patrimonial: que el usufructo es un derecho que no debe ser gravado y que la adquisición de la nuda propiedad conlleva, dado el carácter temporalmente ilimitado del usufructo, la adquisición definitiva por el nudo propietario del pleno dominio. La regulación del ISD (arts. 25 de la LISD y 49 y 50 del RISD) considera al usufructo desde la perspectiva del desplazamiento patrimonial: que el usufructo es un derecho patrimonial que debe ser gravado y que la adquisición de la nuda propiedad conlleva, dado el carácter temporalmente limitado del usufructo, la adquisición definitiva por el usufructuario del pleno dominio. La regulación del ISD (arts. 26 de la LISD y 49 y 50 del RISD) considera al usufructo desde la perspectiva del desplazamiento patrimonial: que el usufructo es un derecho patrimonial que debe ser gravado y que la adquisición de la nuda propiedad conlleva, dado el carácter temporalmente limitado del usufructo, la adquisición definitiva por el nudo propietario del pleno dominio.

Reglas de valoración del usufructo.-. El art. 26 de la LISD y los artículos 49 y 51 del RISD establecen las siguientes reglas de valoración, según el usufructo sea temporal -constituido en atención de la vida de una persona- o vitalicio (constituido por plazo): 1°.- Los usufructos temporales se valoran en el 1% del valor de los bienes por cada período de un año sin que pueda exceder del 70%, con los siguientes límites: los de duración superior a 35 años se valoran en el porcentaje máximo del 70% y los de duración inferior al año en el porcentaje mínimo del 2%. El art. 26 de la LISD y los artículos 49 y 51 del RISD establecen las siguientes reglas de valoración, según el usufructo sea temporal -constituido por plazo- o vitalicio (en atención a la vida de una persona, normalmente el usufructuario): 1°.- Los usufructos temporales se valoran en el 2% del valor de los bienes por cada período de un año sin computar las fracciones y sin que pueda exceder del 70%, con los siguientes límites: los de duración inferior a 35 años se valoran en el porcentaje máximo del 70% y los de duración inferior al año en el porcentaje mínimo del 2%. El art. 26 de la LISD y los artículos 49 y 51 del RISD establecen las siguientes reglas de valoración, según el usufructo sea temporal -constituido por plazo- o vitalicio (en atención a la vida de una persona, normalmente el usufructuario): 1°.- Los usufructos temporales se valoran en el 2% del valor de los bienes por cada período de un año sin computar las fracciones y sin que pueda exceder del 70%, con los siguientes límites: los de duración superior a 35 años se valoran en el porcentaje máximo del 70% y los de duración inferior al año en el porcentaje mínimo del 2%.

Reglas de valoración del usufructo. 2°.- Los usufructos vitalicios: se valoran en un porcentaje atendiendo a la edad del usufructuario con un máximo del 10% para usufructuarios de menos de 79 años y un máximo del 70% para usufructuarios menores de veinte años. Así se obtendrá el valor minorando del 70% un 1% por cada año que el usufructuario sea mayor de 19 años y sucesivamente hasta llegar a 79 años. 3° - Los usufructos mixtos (vitalicios en principio, pero sujetos a plazo máximo de duración) se valoran aplicando de las reglas expuestas, aquellas que le atribuyan al usufructo mayor valor (es decir, que atribuyan un menor valor a la nuda propiedad). 4°.- Los usufructos constituidos con condición resolutoria distinta de la vida del usufructuario: se liquidan provisionalmente como vitalicios y cuando la condición se cumple se practica liquidación definitiva según los años de duración efectiva, aplicando las reglas de los usufructos vitalicios.

Reglas de valoración del usufructo. 2°.- Los usufructos vitalicios: se valoran en un porcentaje atendiendo a la edad del usufructuario con un mínimo del 10% para usufructuarios de 79 o menos años y un máximo del 70% para usufructuarios menores de veinte años. Así se obtendrá el valor minorando del 70% un 1% por cada año que el usufructuario sea mayor de 19 años y sucesivamente hasta llegar a 79 años. 3° - Los usufructos mixtos (vitalicios en principio, pero sujetos a plazo máximo de duración) se valoran aplicando de las reglas expuestas, aquellas que le atribuyan al usufructo mayor valor (es decir, que atribuyan un menor valor al pleno dominio). 4°.- Los usufructos constituidos con condición resolutoria distinta de la vida del usufructuario: se liquidan provisionalmente como vitalicios y cuando la condición se cumple se practica liquidación definitiva según los años de duración efectiva, aplicando las reglas de los usufructos temporales.

Reglas de valoración de la nuda propiedad. - El valor del pleno dominio se obtiene residualmente, siendo la resultante de deducir del valor del pleno dominio el valor del usufructo. - El valor de la nuda propiedad se obtiene residualmente, siendo la resultante de deducir de la nuda propiedad el valor del usufructo. - El valor de la nuda propiedad se obtiene residualmente, siendo la resultante de deducir del valor del pleno dominio el valor del usufructo.

Reglas de valoración de la nuda propiedad. Reglas especiales. - 1°.- En los usufructos mixtos (vitalicios en principio, pero sujetos a plazo máximo de duración), la nuda propiedad será la resultante de deducir del valor del pleno dominio el valor del usufructo de mayor valor, 2°.- En los usufructos sucesivos el valor de la nuda propiedad se calcula teniendo en cuenta el usufructo de mayor valor. Reglas especiales. - 1°.- En los usufructos mixtos (temporales en principio, pero sujetos a plazo máximo de duración), la nuda propiedad será la resultante de deducir del valor del pleno dominio el valor del usufructo de mayor valor, 2°.- En los usufructos sucesivos el valor de la nuda propiedad se calcula teniendo en cuenta el usufructo de mayor valor. Reglas especiales. - 1°.- En los usufructos mixtos (vitalicios en principio, pero sujetos a plazo máximo de duración), la nuda propiedad será la resultante de deducir del valor del pleno dominio el valor del usufructo de mayor valor, 2°.- En los usufructos el valor de la nuda propiedad se calcula teniendo en cuenta el usufructo de menor valor.

Los derechos de uso y habitación y otros derechos análogos al usufructo. - El derecho de uso y habitación.- Conforme al artículo 26b) de la LISD y el artículo 50 del RISD el derecho de uso y habitación se valora mediante las mismas reglas que el usufructo, aplicadas sobre el 75% del valor de los bienes. - El derecho de uso y habitación.- Conforme al artículo 26b) de la LISD y el artículo 50 del RISD el derecho de uso y habitación se valora mediante las mismas reglas que el usufructo, aplicadas sobre el 70% del valor de los bienes. - El derecho de uso y habitación.- Conforme al artículo 21b) de la LISD y el artículo 50 del RISD el derecho de uso y habitación se valora mediante las mismas reglas que la nuda propiedad, aplicadas sobre el 75% del valor de los bienes.

Los derechos de uso y habitación y otros derechos análogos al usufructo. El art. 51.8 del RISD regula supuestos de superposición del derecho de uso o habitación con el derecho de usufructo. Deben distinguirse los siguientes supuestos: 1° - Extinción del derecho de uso y habitación permaneciendo vigente el usufructo: se practica liquidación al usufructuario por el valor del derecho de uso y habitación siempre que ello suponga un aumento del valor del usufructo y no en caso contrario. 2°.- Extinción del derecho de usufructo permaneciendo vigente el derecho de uso o habitación: se practica liquidación al nudo propietario siempre que ello suponga un aumento del valor de la nuda propiedad. El art. 51.6 del RISD regula supuestos de superposición del derecho de uso o habitación con el derecho de usufructo. Deben distinguirse los siguientes supuestos: 1° - Extinción del derecho de uso y habitación permaneciendo vigente el usufructo: se practica liquidación al nudo propietario por el valor del derecho de uso y habitación siempre que ello suponga una disminución del valor del usufructo y no en caso contrario. 2°.- Extinción del derecho de usufructo permaneciendo vigente el derecho de uso o habitación: se practica liquidación al nudo propietario siempre que ello suponga un aumento del valor de la nuda propiedad. El art. 51.8 del RISD regula supuestos de superposición del derecho de uso o habitación con el derecho de usufructo. Deben distinguirse los siguientes supuestos: 1° - Extinción del derecho de uso y habitación permaneciendo vigente el usufructo: se practica liquidación al usufructuario por el valor del derecho de uso y habitación siempre que ello suponga un aumento del valor del usufructo y no en caso contrario. 2°.- Extinción del derecho de usufructo permaneciendo vigente el derecho de uso o habitación: se practica liquidación al usufructuario siempre que ello suponga un aumento del valor de la nuda propiedad.

otros derechos análogos al usufructo. El artículo 26e) de la LISD y el art. 52 del RISD equiparan al usufructo todos aquellos supuestos en que, conforme a la voluntad del causante o las normas legales que rigen la sucesión corresponda a una persona el derecho a disfrutar con carácter vitalicio de los bienes y derechos de la herencia. El artículo 26e) de la LISD y el art. 52 del RISD equiparan al usufructo todos aquellos supuestos en que, conforme a la voluntad del causante o las normas legales que rigen la sucesión corresponda a una persona el derecho a disfrutar con carácter temporal o vitalicio de los bienes y derechos de la herencia. El artículo 26e) de la LISD y el art. 52 del RISD equiparan al usufructo todos aquellos supuestos en que, conforme a la voluntad del causante o las normas legales que rigen la sucesión corresponda a una persona el derecho a disfrutar con carácter temporal o vitalicio de los bienes de la herencia.

Las sustituciones del derecho sucesorio.-. La sustitución vulgar. Régimen en el impuesto.- El artículo 26f) de la LISD y el artículo 53.1 del RISD consideran que en el caso de que sucedan los sustitutos, éstos adquieren directamente del causante, prescindiendo del sustituto, teniendo en cuenta el parentesco con el causante y el patrimonio preexistente del sustituto. Por tanto, la transferencia patrimonial mortis causa, tanto desde el punto de vista civil como fiscal es directamente del causante al sustituto, sin que el sucesor designado en primer término se constituya en sujeto pasivo. La sustitución vulgar. Régimen en el impuesto.- El artículo 26f) de la LISD y el artículo 53.1 del RISD consideran que en el caso de que sucedan los sustitutos, éstos adquieren directamente del ausante, prescindiendo del sustituto, teniendo en cuenta el parentesco con el causante y el patrimonio preexistente del sustituido. Por tanto, la transferencia patrimonial mortis causa, tanto desde el punto de vista civil como fiscal es directamente del causante al sustituto, sin que el sucesor designado en primer término se constituya en sujeto pasivo. La sustitución vulgar. Régimen en el impuesto.- El artículo 26f) de la LISD y el artículo 53.1 del RISD consideran que en el caso de que sucedan los sustitutos, éstos adquieren directamente del causante, prescindiendo del sustituto, teniendo en cuenta el parentesco con el causante y el patrimonio preexistente del sustituto. Por tanto, la transferencia patrimonial mortis causa, tanto desde el punto de vista civil como administrativo es directamente del causante al sustituto, sin que el sucesor designado en primer término se constituya en sujeto activo.

Las sustituciones del derecho sucesorio.- 2 aspectos merecen una referencia: 1°.- En el caso de colisión entre la sustitución vulgar y la renuncia a la herencia, si la sustitución vulgar comprende el supuesto de renuncia, no hay duda de que se debe aplicar el artículo 53.1 del RISD y no el artículo 58.1, aunque debe advertirse que la DGT no mantiene este criterio en la Consulta de 13-10-2004, de la que disentimos, dada la regla especial del 53.1 del Reglamento y que la adquisición de los beneficiarios de la renuncia deriva directamente del título sucesorio. 1°.- En el caso de colisión entre la sustitución vulgar y la renuncia a la herencia, si la sustitución normal comprende el supuesto de renuncia, no hay duda de que se debe aplicar el artículo 53.1 del RISD y no el artículo 58.1, aunque debe advertirse que la DGT no mantiene este criterio en la Consulta de 13-10-2004, de la que disentimos, dada la regla especial del 53.1 del Reglamento y que la adquisición de los beneficiarios de la renuncia deriva directamente de la herencia. 1°.- En el caso de colisión entre la sustitución vulgar y la renuncia a la herencia, si la sustitución vulgar comprende el supuesto de renuncia, no hay duda de que se debe aplicar el artículo 53.1 del RISD y no el artículo 58.1, aunque debe advertirse que la DGT no mantiene este criterio en la Consulta de 13-10-2004, de la que disentimos, dada la regla especial del 53.1 del Reglamento y que la adquisición de los beneficiarios de la renuncia deriva indirectamente del título sucesorio.

Las sustituciones del derecho sucesorio.- 2 aspectos merecen una referencia: 2°.- La sustitución vulgar para el caso de premoriencia debe distinguirse claramente del derecho de transmisión del artículo 1006 del CC. La sustitución vulgar implica que el sustituido premuere al causante mientras que, en el derecho de transmisión, el heredero muere después del causante, pero sin haber aceptado o repudiado la herencia. Las consecuencias fiscales de ambas instituciones son muy diferentes: mientras que en la sustitución vulgar hay una única adquisición en que el sustituto adquiere directamente del causante, en el derecho de transmisión hay dos adquisiciones sujetas: del causante al heredero que fallece sin aceptar y del primer heredero a sus herederos. 2°.- La sustitución vulgar para el caso de premoriencia debe distinguirse claramente del derecho de transmisión del artículo 1006 del CC. La sustitución vulgar implica que el sustituido premuere al causante mientras que, en el derecho de transmisión, el heredero muere después del causante, pero sin haber aceptado o repudiado la herencia. Las consecuencias fiscales de ambas instituciones son muy diferentes: mientras que en la sustitución vulgar hay una única adquisición en que el sustituto adquiere directamente del causante, en el derecho de transmisión hay dos adquisiciones sujetas: del causante al heredero que fallece sin aceptar y del último heredero a sus herederos. 2°.- La sustitución vulgar para el caso de premoriencia debe distinguirse claramente del derecho de transmisión del artículo 1006 del CC. La sustitución vulgar implica que el sustituido premuere al causante mientras que, en el derecho de transmisión, el heredero muere después del causante, pero sin haber aceptado o repudiado la herencia. Las consecuencias fiscales de ambas instituciones son muy diferentes: mientras que en la sustitución vulgar hay dos adquisicones en que el sustituto adquiere directamente del causante, en el derecho de transmisión hay dos adquisiciones sujetas: del causante al heredero que fallece sin aceptar y del primer heredero a sus herederos.

Las sustituciones del derecho sucesorio. Sustituciones pupilar y ejemplar. Régimen fiscal.-. El artículo 53.2 del RISD establece que el sustituto adquiere del sustituido, por lo que hay dos transmisiones mortis causa sujetas: 1°.- Una transmisión del causante al sustituido, que se devenga al fallecimiento del primero. 2°.- Otra del sustituido al sustituto. En las sustituciones pupi- lar y ejemplar se entenderá que el sustituto hereda al sustituido y se le girará el Impuesto, cuando se realice aquélla, atendiendo al grado de parentesco con el descendiente sustituido y sin perjuicio de lo satisfecho por éste al fallecimiento del testador. El artículo 52.3 del RISD establece que el sustituto adquiere del sustituido, por lo que hay dos transmisiones mortis causa sujetas: 1°.- Una transmisión del causante al sustituido, que se devenga al fallecimiento del primero. 2°.- Otra del sustituido al sustituto. En las sustituciones pupi- lar y ejemplar se entenderá que el sustituto hereda al sustituido y se le girará el Impuesto, cuando se realice aquélla, atendiendo al grado de parentesco con el descendiente sustituido y sin perjuicio de lo satisfecho por éste al fallecimiento del testador. El artículo 53.2 del RISD establece que el sustituto adquiere del sustituido, por lo que hay dos transmisiones mortis causa sujetas: 1°.- Una transmisión del causante al sustituido, que se devenga al fallecimiento del primero. 2°.- Otra del sustituto al sustituto. En las sustituciones pupi- lar y ejemplar se entenderá que el sustituto hereda al sustituido y se le girará el Impuesto, cuando se realice aquélla, atendiendo al grado de parentesco con el ascendiente sustituido y sin perjuicio de lo satisfecho por éste al fallecimiento del testador.

La sustitución fideicomisaria. Régimen fiscal.-. Dada pues la analogía con el usufructo, el artículo 53.3 del RISD, considera al fiduciario como usufructuario y al fideicomisario como nudo propietario, siendo de aplicación las reglas expuestas a propósito del usufructo y la nuda propiedad. Supuestos especiales: 1°.- Si el fiduciario premuere, renuncia o es incapaz para suceder, hereda directamente al causante el fideicomisario, debiendo tributar por el pleno dominio de forma ordinaria como consecuencia de la sustitución vulgar tácita que implica la sustitución fideicomisaria. 2°.- Si es el fideicomisario el que premuere al causante, renuncia o es incapaz para suceder, hereda como sucesor ordinario el fiduciario que deviene en heredero en pleno dominio, por lo que debe tributar por tal concepto, pronunciándose en este sentido la Resolución del TEAC de 23-7-1998 y la sentencia del TS de 16-2-2007. Dada pues la analogía con el usufructo, el artículo 53.3 del RISD, considera al fiduciario como nudo propietario y al fideicomisario como usufrutuario, siendo de aplicación las reglas expuestas a propósito del usufructo y la nuda propiedad. Supuestos especiales: 1°.- Si el fiduciario posmuere, renuncia o es incapaz para suceder, hereda directamente al causante el fideicomisario, debiendo tributar por el pleno dominio de forma ordinaria como consecuencia de la sustitución vulgar tácita que implica la sustitución fideicomisaria. 2°.- Si es el fideicomisario el que premuere al causante, renuncia o es incapaz para suceder, hereda como sucesor ordinario el fiduciario que deviene en heredero en pleno dominio, por lo que debe tributar por tal concepto, pronunciándose en este sentido la Resolución del TEAC de 23-7-1998 y la sentencia del TS de 16-2-2007. Dada pues la analogía con el usufructo, el artículo 53.3 del RISD, considera al fiduciario como usufructuario y al fideicomisario como nudo propietario, siendo de aplicación las reglas expuestas a propósito del usufructo y la nuda propiedad. Supuestos especiales: 1°.- Si el fiduciario premuere, renuncia o es incapaz para suceder, hereda directamente al causante el fideicomisario, debiendo tributar por el pleno dominio de forma ordinaria como consecuencia de la sustitución vulgar tácita que implica la sustitución fideicomisaria. 2°.- Si es el fideicomisario el que premuere al causante, o es incapaz para suceder, hereda como sucesor ordinario el fideicomisario que deviene en heredero en pleno dominio, por lo que debe tributar por tal concepto, pronunciándose en este sentido la Resolución del TEAC de 23-7-1998 y la sentencia del TS de 16-2-2007.

El fideicomiso de residuo. Régimen fiscal. Dispone el artículo 53.3 del RISD que se liquida al fideicomisario como heredero en pleno dominio, quedando suspendido el devengo por lo que se refiere al fideicomisario hasta que éste adquiera los bienes (en este sentido, sentencia del TSJ de Cataluña de 4-2-2005). En nuestro criterio, la tributación de fiduciario y fideicomisario debe completarse con aplicación de las normas que para el usufructo con facultad de disponer establece el artículo 52.1 del RISD. Dispone el artículo 53.3 del RISD que se liquida al fiduciario como heredero en pleno dominio, quedando suspendido el devengo por lo que se refiere al fideicomisario hasta que éste adquiera los bienes (en este sentido, sentencia del TSJ de Cataluña de 4-2-2005). En nuestro criterio, la tributación de fiduciario y fideicomisario debe completarse con aplicación de las normas que para la nuda propiedad con facultad de disponer establece el artículo 52.1 del RISD. Dispone el artículo 53.3 del RISD que se liquida al fiduciario como heredero en pleno dominio, quedando suspendido el devengo por lo que se refiere al fideicomisario hasta que éste adquiera los bienes (en este sentido, sentencia del TSJ de Cataluña de 4-2-2005). En nuestro criterio, la tributación de fiduciario y fideicomisario debe completarse con aplicación de las normas que para el usufructo con facultad de disponer establece el artículo 52.1 del RISD.

El fideicomiso de residuo. Régimen fiscal.-. Así pues, distinguiremos: 1°.- Fiduciario: tributa por el valor de los bienes percibidos en pleno dominio al fallecimiento del causante conforme a las reglas generales. Llegado el momento de efectividad de la sustitución fideicomisaria, procede en cuanto a la porción de base imponible relativa a los bienes sobre los que no hubiera dispuesto, la devolución de la porción del Impuesto que corresponda a dichos bienes. En este sentido, la consulta de la DGT de 16-9-2008, reconociendo a los herederos del heredero fiduciario el derecho a la devolución. 2°.- Fideicomisario: el devengo queda aplazado hasta que se verifica la sustitución fideicomisaria a su favor. La base imponible se limita a los bienes sobre los que el fiduciario no haya dispuesto y se considera que el fideicomisario sucede directamente al causante. 2°.- Fideicomisario: el devengo queda aplazado hasta que se verifica la sustitución fideicomisaria a su favor. La base liquidable se limita a los bienes sobre los que el fiduciario no haya dispuesto y se considera que el fideicomisario sucede directamente al causante.

Los fideicomisos. -. Bajo esta rúbrica el art. 54 del RISD regula una serie de instituciones sucesorias caracterizadas por que la designación de sucesores no es realizada por el causante ni por la Ley, sino, una vez fallecido el causante, en virtud del título sucesorio o de la legislación aplicable, la designación de sucesores corresponde a otras personas. Tales son los casos, admitidos en determinados derechos ferales de la fiducia sucesoria, los distribuidores, el testamento por comisario y los heredamientos de confianza a favor de determinados parientes. Los supuestos indicados se caracterizan por que al fallecimiento del causante que no supone el devengo del Impuesto no se hallan determinados los sucesores o sujetos pasivos que adquieren mortis causa. Bajo esta rúbrica el art. 54 del RISD regula una serie de instituciones sucesorias caracterizadas por que la designación de sucesores es realizada por el causante y por la Ley, sino, una vez fallecido el causante, en virtud del título sucesorio o de la legislación aplicable, la designación de sucesores corresponde a otras personas. Tales son los casos, admitidos en determinados derechos ferales de la fiducia sucesoria, los distribuidores, el testamento por comisario y los heredamientos de confianza a favor del cónyuge o determinados parientes. Los supuestos indicados se caracterizan por que al fallecimiento del causante que supone el devengo del Impuesto no se hallan determinados los sucesores o sujetos pasivos que adquieren mortis causa. Bajo esta rúbrica el art. 54 del RISD regula una serie de instituciones sucesorias caracterizadas por que la designación de sucesores no es realizada por el causante ni por la Ley, sino, una vez fallecido el causante, en virtud del título sucesorio o de la legislación aplicable, la designación de sucesores corresponde a otras personas. Tales son los casos, admitidos en determinados derechos ferales de la fiducia sucesoria, los distribuidores, el testamento por comisario y los heredamientos de confianza a favor del cónyuge o determinados parientes. Los supuestos indicados se caracterizan por que al fallecimiento del causante que supone el devengo del Impuesto no se hallan determinados los sucesores o sujetos pasivos que adquieren mortis causa.

Los fideicomisos. - Supuestos especiales. Fideicomisos catalanes.- En el supuesto de que los fideicomisarios se determinen por la existencia de ascendientes del fiduciario u otra circunstancia, procede: 1°.- Inicialmente, practicar liquidación al fiduciario como heredero en pleno dominio conforme a su parentesco y patrimonio preexistente con el causante. 2°.- Al transmitirse los bienes a los fideicomisarios, éstos satisfarán el Impuesto por su adquisición como sucesores del causante y los sucesores del fiduciario podrán solicitar devolución del Impuesto correspondiente por la nuda propiedad en la parte correspondiente a los bienes transmitidos a los fideicomisarios. Fideicomisos catalanes.- En el supuesto de que los fideicomisarios se determinen por la existencia de ascendientes del fiduciario u otra circunstancia, procede: 1°.- finalmente, practicar liquidación al fiduciario como heredero en pleno dominio conforme a su parentesco y patrimonio preexistente con el causante. 2°.- Al transmitirse los bienes a los fideicomisarios, éstos satisfarán el Impuesto por su adquisición como sucesores del causante y los sucesores del fiduciario podrán solicitar devolución del Impuesto correspondiente por la nuda propiedad en la parte correspondiente a los bienes transmitidos a los fideicomisarios. Fideicomisos catalanes.- En el supuesto de que los fideicomisarios se determinen por la existencia de descendientes del fiduciario u otra circunstancia, procede: 1°.- Inicialmente, practicar liquidación al fiduciario como heredero en pleno dominio conforme a su parentesco y patrimonio preexistente con el causante. 2°.- Al transmitirse los bienes a los fideicomisarios, éstos satisfarán el Impuesto por su adquisición como sucesores del causante y los sucesores del fiduciario podrán solicitar devolución del Impuesto correspondiente por la nuda propiedad en la parte correspondiente a los bienes transmitidos a los fideicomisarios.

Los fideicomisos. - Supuestos especiales. Fiducia sucesoria aragonesa.-. En la fiducia sucesoria aragonesa en que corresponde al cónyuge viudo la distribución de los bienes entre los hijos se aplican las siguientes reglas: 1°.- Se liquida al cónyuge viudo por su adquisición conforme a las reglas generales. 2°.- Caso de haberse realizado la distribución por el cónyuge viudo dentro del plazo de liquidación, liquidan los sucesores conforme a las reglas generales por su adquisición, 3°.- Caso de realizarse la distribución por el cónyuge viudo después del plazo de liquidación, se practica liquidación provisional a cargo de los sucesores considerando a ellos como sucesores a partes iguales. En la fiducia sucesoria aragonesa en que corresponde al cónyuge viudo la distribución de los bienes entre los hijos se aplican las siguientes reglas: 1°.- Se liquida al cónyuge viudo por su adquisición conforme a las reglas generales. 2°.- Caso de haberse realizado la distribución por el cónyuge viudo dentro del plazo de liquidación, liquidan los sucesores conforme a las reglas generales por su adquisición, 3°.- Caso de no haberse realizado la distribución por el cónyuge viudo dentro del plazo de liquidación, se practica liquidación provisional a cargo de los sucesores considerando a todos ellos como sucesores a partes iguales. En la fiducia sucesoria aragonesa en que corresponde al cónyuge viudo la distribución de los bienes entre los hijos se aplican las siguientes reglas: 1°.- Se liquida al cónyuge viudo por su adquisición conforme a las reglas generales. 2°.- Caso de haberse realizado la distribución por el cónyuge dentro del plazo de liquidación, liquidan los sucesores conforme a las reglas generales por su adquisición, 3°.- Caso de haberse realizado la distribución por el cónyuge viudo dentro del plazo de liquidación, se practica liquidación provisional a cargo de los sucesores considerando a todos ellos como sucesores a partes iguales.

Los fideicomisos. - Supuestos especiales. Fiducia sucesoria aragonesa.-. Ejercitada la fiducia, cada sucesor debe practicar liquidación definitiva con ingreso del complemento o devolución, según los casos. Posteriormente el apartado 8 del articulo 54, estableció: “En la fiducia aragonesa, sin perjuicio de la liquidación que se gire a cargo del cónyuge sobreviviente, en cuanto al resto del caudal, se girarán otras, con carácter provisional, a cargo de todos los herederos, con arreglo a sus condiciones de patrimonio y parentesco con el causante y sobre la base que resulte de dividir por partes iguales entre todos, la masa hereditaria. Al formalizarse la institución por el comisario se girarán las liquidaciones complementarias si hubiere lugar, pero si por consecuencia de la institución formalizada las liquidaciones exigióles fueren de menor cuantía que las satisfechas provisionalmente, podrá solicitarse la devolución correspondiente”, si bien dicho apartado fue anulado por Sentencia TS (Sala 3a, Sección 2a) de 30 de enero de 2012, por infringir el principio de jerarquía normativa (“BOE” 14 mayo). Ejercitada la fiducia, todos los sucesores debe practicar liquidación definitiva con ingreso del complemento o devolución, según los casos. Posteriormente el apartado 8 del articulo 54, estableció: “En la fiducia aragonesa, sin perjuicio de la liquidación que se gire a cargo del cónyuge sobreviviente, en cuanto al resto del caudal, se girarán otras, con carácter provisional, a cargo de todos los herederos, con arreglo a sus condiciones de patrimonio y parentesco con el causante y sobre la base que resulte de dividir por partes iguales entre todos, la masa hereditaria. Al formalizarse la institución por el comisario se girarán las liquidaciones complementarias si hubiere lugar, pero si por consecuencia de la institución formalizada las liquidaciones exigióles fueren de menor cuantía que las satisfechas provisionalmente, podrá solicitarse la devolución correspondiente”, si bien dicho apartado fue anulado por Sentencia TS (Sala 3a, Sección 2a) de 30 de enero de 2012, por infringir el principio de jerarquía normativa (“BOE” 14 mayo). Ejercitada la fiducia, cada sucesor debe practicar liquidación definitiva con ingreso del complemento o devolución, según los casos. Posteriormente el apartado 8 del articulo 54, estableció: “En la fiducia aragonesa, sin perjuicio de la liquidación que se gire a cargo del cónyuge sobreviviente, en cuanto al resto del caudal, se girarán otras, con carácter provisional, a cargo de todos los herederos, con arreglo a sus condiciones de patrimonio con el causante y sobre la base que resulte de dividir por partes iguales entre todos, la masa hereditaria. Al formalizarse la institución por el comisario se girarán las liquidaciones complementarias si hubiere lugar, pero si por consecuencia de la institución formalizada las liquidaciones exigióles fueren de menor cuantía que las satisfechas provisionalmente, podrá solicitarse la devolución correspondiente”, si bien dicho apartado fue anulado por Sentencia TS (Sala 3a, Sección 2a) de 30 de enero de 2012, por infringir el principio de jerarquía normativa (“BOE” 14 mayo).

Las reservas.-. Las reservas son atribuciones patrimoniales mortis causa ordenadas por la Ley con carácter imperativo; tienen pues, desde este punto de vista, carácter análogo a las legítimas. Las reservas son atribuciones patrimoniales inter vivos causa ordenadas por la Ley con carácter imperativo; tienen pues, desde este punto de vista, carácter análogo a las legítimas. Las reservas son atribuciones matrimoniales mortis causa ordenadas por la Ley con carácter imperativo; tienen pues, desde este punto de vista, carácter análogo a las legítimas.

LAS RESERVAS. Dos tipos de reservas regulan nuestro Derecho Común: 1“.- La reserva lineal del artículo 811 del CC a favor de parientes que estén dentro del tercer grado que pertenezcan a la línea de donde los bienes procedan. 2°.- La reserva viudal u ordinaria de los artículos 968 y siguientes del CC a favor de los hijos del primer matrimonio del causante. Dos tipos de reservas regulan nuestro Derecho Común: 1“.- La reserva lineal del artículo 811 del CC a favor de parientes que estén dentro del primer grado que pertenezcan a la línea de donde los bienes procedan. 2°.- La reserva viudal u ordinaria de los artículos 968 y siguientes del CC a favor de los hijos del primer matrimonio del causante. Dos tipos de reservas regulan nuestro Derecho Común: 1“.- La reserva lineal del artículo 811 del CC a favor de parientes que estén dentro del tercer grado que pertenezcan a la línea de donde los bienes procedan. 2°.- La reserva viudal u ordinaria de los artículos 968 y siguientes del CC a favor de los hijos del segundo matrimonio del causante.

LAS RESERVAS Régimen fiscal. Régimen fiscal.- Su régimen fiscal se halla regulado en el articulo 55.1 del RISD, conforme al mismo distinguiremos: 1°.- Reserva lineal: al fallecer el causante, el reservista debe satisfacer el Impuesto como usufructuario y el reservatario como nudo propietario, conforme a las reglas generales. Deben tenerse en cuenta las siguientes reglas especiales: Al fallecer el reservista, los reservatorios liquidarán por la consolidación del usufructo. En caso de extinción del derecho de los reservatorios por renuncia u otra causa, el reservista debe satisfacer el Impuesto por la nuda propiedad. En el supuesto de reserva “silente”, si el reservista pagó el Impuesto por el pleno dominio, tendrá derecho a devolución del exceso satisfecho y el reservatario deberá satisfacer su Impuesto con recargo si se presenta friera de plazo. 2°.- Reserva ordinaria o viudal: se considera al reservista como sucesor en pleno dominio conforme a las reglas generales, pero caso de hacerse efectiva la reserva tiene derecho a devolución por el importe correspondiente a la nuda propiedad. El reservatario tributa al momento de hacerse efectiva la reserva, considerándose que sucede al causante y no al reservista, por el valor del pleno dominio de los bienes sujetos a reserva que adquiere. Régimen fiscal.- Su régimen fiscal se halla regulado en el articulo 55.1 del RISD, conforme al mismo distinguiremos: 1°.- Reserva lineal: al fallecer el causante, el reservista debe satisfacer el Impuesto como usufructuario y el reservatario como nudo propietario, conforme a las reglas generales. Deben tenerse en cuenta las siguientes reglas especiales: Al fallecer el reservista, los reservatorios liquidarán por la consolidación del pleno dominio. En caso de extinción del derecho de los reservatorios por renuncia u otra causa, el reservista debe satisfacer el Impuesto por la nuda propiedad. En el supuesto de reserva “silente”, si el reservista pagó el Impuesto por el pleno dominio, tendrá derecho a devolución del exceso satisfecho y el reservatario deberá satisfacer su Impuesto con recargo si se presenta friera de plazo. 2°.- Reserva ordinaria o viudal: se considera al reservista como sucesor en pleno dominio conforme a las reglas generales, pero caso de hacerse efectiva la reserva tiene derecho a devolución por el importe correspondiente a la nuda propiedad. El reservatario tributa al momento de hacerse efectiva la reserva, considerándose que sucede al causante y no al reservista, por el valor del pleno dominio de los bienes sujetos a reserva que adquiere. Régimen fiscal.- Su régimen fiscal se halla regulado en el articulo 55.1 del RISD, conforme al mismo distinguiremos: 1°.- Reserva lineal: al fallecer el causante, el reservista debe satisfacer el Impuesto como nudo propietario y el reservatario como usufructuario, conforme a las reglas generales. Deben tenerse en cuenta las siguientes reglas especiales: Al fallecer el reservista, los reservatorios liquidarán por la consolidación del usufructo. En caso de extinción del derecho de los reservatorios por renuncia u otra causa, el reservista debe satisfacer el Impuesto por la nuda propiedad. En el supuesto de reserva “silente”, si el reservista pagó el Impuesto por el pleno dominio, tendrá derecho a devolución del exceso satisfecho y el reservatario deberá satisfacer su Impuesto con recargo si se presenta friera de plazo. 2°.- Reserva ordinaria o viudal: se considera al reservista como sucesor en pleno dominio conforme a las reglas generales, pero caso de hacerse efectiva la reserva tiene derecho a devolución por el importe correspondiente a la nuda propiedad. El reservatario tributa al momento de hacerse efectiva la reserva, considerándose que sucede al causante y no al reservista, por el valor del pleno dominio de los bienes sujetos a reserva que adquiere.

La renuncia a la sucesión: clases y efectos fiscales.-. La renuncia a una adquisición mortis causa es perfectamente posible, si bien, a efectos de su relevancia tributaria debemos distinguir, fundamentalmente entre dos tipos de renuncia: 1 °.- La renuncia abdicativa o renuncia pura y simple: en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de no aceptar la sucesión sin ninguna reserva o disposición de su derecho y si ninguna contraprestación. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el título sucesorio. Así pues, el renunciante ni adquiere ni dispone de su derecho; por lo que, en principio, la única consecuencia fiscal es excluir de su tributación por el ISD al no verificar ninguna adquisición, como reconocen las Consultas de la DGT de 15-12- 2003 y 17-6-2008. 1° La renuncia traslativa, en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de no aceptar la sucesión, y renuncia a favor de persona determinada, a cambio de un precio o gratuitamente. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el renunciante. Así pues, esta renuncia supone una disposición por el renunciante a favor del favorecido por la renuncia, debiendo quedar sujeto el renunciante al ITP o ISD según los casos. La renuncia a una adquisición mortis causa es perfectamente posible, si bien, a efectos de su relevancia tributaria debemos distinguir, fundamentalmente entre dos tipos de renuncia: 1 °.- La renuncia abdicativa o renuncia pura y simple: en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de aceptar la sucesión sin ninguna reserva o disposición de su derecho y sin ninguna contraprestación. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el título sucesorio. Así pues, el renunciante ni adquiere ni dispone de su derecho; por lo que, en principio, la única consecuencia fiscal es excluir de su tributación por el ISD al no verificar ninguna adquisición, como reconocen las Consultas de la DGT de 15-12- 2003 y 17-6-2008. 1° La renuncia traslativa, en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de no aceptar la sucesión, y renuncia a favor de persona determinada, a cambio de un precio o gratuitamente. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el renunciante. Así pues, esta renuncia supone una disposición por el renunciante a favor del favorecido por la renuncia, debiendo quedar sujeto el renunciante al ITP o ISD según los casos. La renuncia a una adquisición mortis causa es perfectamente posible, si bien, a efectos de su relevancia tributaria debemos distinguir, fundamentalmente entre dos tipos de renuncia: 1 °.- La renuncia abdicativa o renuncia pura y simple: en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de no aceptar la sucesión sin ninguna reserva o disposición de su derecho y si ninguna contraprestación. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el título sucesorio. Así pues, el renunciante ni adquiere ni dispone de su derecho; por lo que, en principio, la única consecuencia fiscal es excluir de su tributación por el ISD al no verificar ninguna adquisición, como reconocen las Consultas de la DGT de 15-12- 2003 y 17-6-2008. 1° La renuncia traslativa, en virtud de la cual el sucesor declara su voluntad de no aceptar la sucesión, y renuncia a favor de los sucesores futuros, a cambio de un precio. En este caso, la sucesión se defiere conforme dispone el renunciante. Así pues, esta renuncia supone una disposición por el renunciante a favor del favorecido por la renuncia, debiendo quedar sujeto el renunciante al ITP o ISD según los casos.

Supuestos especiales de renuncia.- La renuncia a una herencia o legado ya aceptado. -. La renuncia a una herencia o legado ya aceptado supone siempre una renuncia traslativa a favor de persona determinada que no exime de tributar al renunciante y que, según se haga a título oneroso o gratuito, queda sujeta a la modalidad de TPO del ITP o al Impuesto de Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación. La renuncia al usufructo ya aceptado.- La renuncia gratuita, aunque sea pura y simple, al usufructo ya aceptado se considera donación del usufructuario al nudo propietario pues implica la consolidación en el nudo propietario. Concurrencia de legados o de llamamientos. - En el caso de pluralidad de legados a favor de una misma persona o de prelegados (heredero que a la vez es legatario de determinados bienes), el sujeto pasivo puede renunciar a alguno de los legados y aceptar otros o renunciar a la herencia y aceptar el legado, quedando delimitada su adquisición gravable por el juego de las aceptaciones o renuncias, conforme a las reglas generales. La renuncia a una herencia o legado ya aceptado supone siempre una renuncia traslativa a favor de persona determinada que exime de tributar al renunciante y que, según se haga a título oneroso o gratuito, queda sujeta a la modalidad de TPO del ITP o al Impuesto de Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación. La renuncia al usufructo ya aceptado.- La renuncia gratuita, aunque sea pura y simple, al usufructo ya aceptado se considera donación del usufructuario al nudo propietario pues implica la consolidación en el nudo propietario. Concurrencia de legados o de llamamientos. - En el caso de pluralidad de legados a favor de una misma persona o de prelegados (heredero que a la vez es legatario de determinados bienes), el sujeto pasivo puede renunciar a alguno de los legados y aceptar otros o renunciar a la herencia y aceptar el legado, quedando delimitada su adquisición gravable por el juego de las aceptaciones o renuncias, conforme a las reglas generales. La renuncia a una herencia o legado ya aceptado supone siempre una renuncia traslativa a favor de persona determinada que no exime de tributar al renunciante y que, según se haga a título oneroso o gratuito, queda sujeta a la modalidad de TPO del ITP o al Impuesto de Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación. La renuncia al usufructo ya aceptado.- La renuncia gratuita, aunque sea pura y simple, al usufructo ya aceptado se considera donación del usufructuario al nudo propietario pues implica la consolidación en el nudo propietario. Concurrencia de legados o de llamamientos. - En el caso de pluralidad de legados a favor de una misma persona (heredero que a la vez es legatario de determinados bienes), el sujeto pasivo puede renunciar a alguno de los legados y aceptar otros o renunciar a la herencia y aceptar el legado, quedando delimitada su adquisición gravable por el juego de las aceptaciones o renuncias, conforme a las reglas generales.

El derecho de transmisión.- Régimen fiscal.-. En este tema existen dos posiciones doctrinales: 1°.- Existencia de dos transmisiones mortis causa gravadas.- Desde el punto de vista fiscal se plantea el problema de su consideración como una única transmisión mortis causa del primer causante a los herederos del heredero posmuerto o su consideración como una doble transmisión mortis causa-, del primer causante al heredero posmuerto y del heredero posmuerto a sus herederos. La respuesta es discutible pues se pueden mantener las dos posiciones. La posición de considerar dos transmisiones, a la que nos adscribimos, se funda en los siguientes argumentos: Fiscalmente -artículos 24 de la LISD y 102 y 47.1 del RISD- la adquisición mortis causa se considera realizada al fallecimiento del causante, fecha en la que se devenga el hecho imponible. El artículo 30 del RISD indirectamente se pronuncia en dicho sentido al hacer referencia en la presunción de la porción atribuible al causante en bienes en situaciones de indivisión a las herencias yacentes. 2° Existencia de una única transmisión.- La posición de considerar una única transmisión se fundaría en los siguientes argumentos: En virtud del derecho de transmisión, los herederos del heredero fallecido suceden al primer causante directamente. Derecho de transmisión que carece en sí mismo de contenido patrimonial y es intransmisible. Civilmente, hasta que el heredero no acepta la herencia, no hay adquisición mortis causa y el primer heredero ha fallecido sin aceptar la herencia. En este tema existen dos posiciones doctrinales: 1°.- Existencia de dos transmisiones mortis causa gravadas.- Desde el punto de vista fiscal se plantea el problema de su consideración como una única transmisión mortis causa del primer causante a los herederos del heredero posmuerto o su consideración como una doble transmisión mortis causa-, del primer causante al heredero posmuerto y del heredero posmuerto a sus herederos. La respuesta es discutible pues se pueden mantener las dos posiciones. La posición de considerar dos transmisiones, a la que nos adscribimos, se funda en los siguientes argumentos: Fiscalmente -artículos 24 de la LISD y 102 y 47.1 del RISD- la adquisición mortis causa se considera realizada al fallecimiento del causante, fecha en la que se devenga el hecho imponible. El artículo 30 del RISD indirectamente se pronuncia en dicho sentido al hacer referencia en la presunción de la porción atribuible al causante en bienes en situaciones de indivisión a las herencias yacentes. 2° Existencia de una única transmisión.- La posición de considerar una única transmisión se fundaría en los siguientes argumentos: En virtud del derecho de transmisión, los herederos del heredero fallecido suceden al primer causante indirectamente. Derecho de transmisión que carece en sí mismo de contenido patrimonial y es intransmisible. Civilmente, hasta que el heredero no acepta la herencia, no hay adquisición mortis causa y el primer heredero ha fallecido sin aceptar la herencia. En este tema existen dos posiciones doctrinales: 1°.- Existencia de dos transmisiones mortis causa gravadas.- Desde el punto de vista fiscal se plantea el problema de su consideración como una única transmisión mortis causa del primer causante a los herederos del heredero premuerto o su consideración como una doble transmisión mortis causa-, del primer causante al heredero posmuerto y del heredero posmuerto a sus herederos. La respuesta es discutible pues se pueden mantener las dos posiciones. La posición de considerar dos transmisiones, a la que nos adscribimos, se funda en los siguientes argumentos: Fiscalmente -artículos 24 de la LISD y 102 y 47.1 del RISD- la adquisición mortis causa se considera realizada al fallecimiento del causante, fecha en la que no se devenga el hecho imponible. El artículo 30 del RISD indirectamente se pronuncia en dicho sentido al hacer referencia en la presunción de la porción atribuible al causante en bienes en situaciones de indivisión a las herencias yacentes. 2° Existencia de una única transmisión.- La posición de considerar una única transmisión se fundaría en los siguientes argumentos: En virtud del derecho de transmisión, los herederos del heredero fallecido suceden al primer causante directamente. Derecho de transmisión que carece en sí mismo de contenido patrimonial y es intransmisible. Civilmente, hasta que el heredero no acepta la herencia, no hay adquisición mortis causa y el primer heredero ha fallecido sin aceptar la herencia.

El derecho de acrecer.-. El derecho de acrecer es una institución del Derecho de Sucesiones regulada en los arts. 981 a 987 del CC, en virtud de la cual uno de los sucesores ve incrementada su porción hereditaria en la sucesión como consecuencia de haberse quedado una porción vacante en los casos de premorien cia, renuncia o incapacidad. Exige la concurrencia de los siguientes requisitos: 1°.- Que existan una pluralidad de sucesores con un idéntico llamamiento: por partes iguales y con respecto a los mismos bienes, sea a título de legado o de heredero. 2°.- Que la porción correspondiente a uno de los sucesores quede vacante por premoriencia, renuncia o incapacidad. Desde el punto de vista fiscal, al igual que desde el punto de vista civil, se debe considerar que el sucesor beneficiado por el acrecimiento sucede directamente al causante en cuanto a todos los bienes de la sucesión, incluida la adquisición derivada del derecho de acrecer, rigiéndose su tributación por las reglas generales. El derecho de acrecer es una institución del Derecho de Sucesiones regulada en los arts. 981 a 987 del CC, en virtud de la cual uno de los sucesores ve incrementada su porción hereditaria en la sucesión como consecuencia de haberse quedado una porción vacante en los casos de premorien cia, renuncia o incapacidad. Exige la concurrencia de los siguientes requisitos: 1°.- Que existan una pluralidad de sucesores con un idéntico llamamiento: por partes iguales y con respecto a los mismos bienes, sea a título de legado o de heredero. 2°.- Que la porción correspondiente a uno de los sucesores quede vacante por premoriencia, o incapacidad. Desde el punto de vista fiscal, al igual que desde el punto de vista civil, se debe considerar que el sucesor beneficiado por el acrecimiento sucede directamente al causante en cuanto a todos los bienes de la sucesión, incluida la adquisición derivada del derecho de acrecer, rigiéndose su tributación por las reglas generales. El derecho de acrecer es una institución del Derecho de Sucesiones regulada en los arts. 981 a 987 del CC, en virtud de la cual uno de los sucesores ve incrementada su porción hereditaria en la sucesión como consecuencia de haberse quedado una porción vacante en los casos de premorien cia, renuncia o incapacidad. Exige la concurrencia de los siguientes requisitos: 1°.- Que existan una pluralidad de sucesores con un idéntico llamamiento: por partes iguales y con respecto a los mismos bienes, sea a título de legado o de heredero. 2°.- Que la porción correspondiente a uno de los sucesores quede vacante por premoriencia, renuncia o incapacidad. Desde el punto de vista fiscal, al igual que desde el punto de vista civil, se debe considerar que el sucesor beneficiado por el acrecimiento sucede directamente al causante en cuanto a todos los bienes de la sucesión,rigiéndose su tributación por las reglas generales.

El derecho de representación.-. Está regulado en los artículos 924 a 929 del CC, conforme a los cuales precisa de los siguientes requisitos: 1°.- Tiene lugar en los supuestos de premoriencia e incapacidad, pero no en los de renuncia o repudiación. 2°.- Opera siempre en línea recta descendente, es decir a favor de los hijos y descendientes del heredero premuerto o incapaz. 3°.- En principio tiene lugar exclusivamente en la sucesión intestada, pues en la testamentaría el testador puede emplear las sustituciones vulgares para suplir a los herederos vacantes. Está regulado en los artículos 924 a 929 del CC, conforme a los cuales precisa de los siguientes requisitos: 1°.- Tiene lugar en los supuestos de premoriencia e incapacidad, pero no en los de renuncia o repudiación. 2°.- Opera siempre en línea recta ascendente, es decir a favor de los hijos y descendientes del heredero premuerto o incapaz. 3°.- En principio tiene lugar exclusivamente en la sucesión testada, pues en la testamentaría el testador puede emplear las sustituciones vulgares para suplir a los herederos vacantes. Está regulado en los artículos 924 a 929 del CC, conforme a los cuales precisa de los siguientes requisitos: 1°.- Tiene lugar en los supuestos de premoriencia pero no en los de renuncia o repudiación. 2°.- Opera siempre en línea recta descendente, es decir a favor de los hijos y descendientes del heredero premuerto o incapaz. 3°.- En principio tiene lugar exclusivamente en la sucesión intestada, pues en la testamentaría el testador puede emplear las sustituciones vulgares para suplir a los herederos vacantes.

El derecho de representación.-. Desde el punto de vista fiscal, el derecho de representación no tiene ninguna particularidad importante y así, conforme a las reglas generales: 1°.- Se debe considerar que el que sucede por derecho de representación hereda directamente al causante, por ello se deben aplicar las reducciones, parentesco y patrimonio preexistente respecto del causante. 2°.- El heredero premuerto o incapaz en ningún caso sucede al causante, por lo que no procede ninguna liquidación por el ISD. Desde el punto de vista fiscal, el derecho de representación no tiene ninguna particularidad importante y así, conforme a las reglas generales: 1°.- Se debe considerar que el que sucede por derecho de representación hereda indirectamente al causante, por ello se deben aplicar las reducciones, parentesco y patrimonio preexistente respecto del causante. 2°.- El heredero premuerto o incapaz en ningún caso sucede al causante, por lo que no procede ninguna liquidación por el ITP. Desde el punto de vista fiscal, el derecho de representación no tiene ninguna particularidad importante y así, conforme a las reglas generales: 1°.- Se debe considerar que el que sucede por derecho de representación hereda directamente al causante, por ello se deben aplicar las reducciones, parentesco y patrimonio preexistente respecto del causante. 2°.- El heredero incapaz en ningún caso sucede al causante, por lo que procede liquidación por el ISD.